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　一、企業(yè)分立及其基本類(lèi)型

　　企業(yè)的資產(chǎn)重組通常有兩個(gè)方向：一是通過(guò)收購(gòu)合并使企業(yè)資產(chǎn)擴(kuò)張，另一個(gè)是通過(guò)資產(chǎn)剝離，使企業(yè)資產(chǎn)收縮，即所謂的分立。企業(yè)分立是將一個(gè)現(xiàn)存的企業(yè)分設(shè)成兩個(gè)或兩個(gè)以上企業(yè)的重組行為。企業(yè)分立有兩種基本類(lèi)型，三種實(shí)現(xiàn)分立的技術(shù)方式：即存續(xù)分立（讓產(chǎn)分股式分立、讓產(chǎn)贖股式分立）和新設(shè)分立（股本分割式分立）。

　　首先從大類(lèi)上，我們將分立分為存續(xù)分立和新設(shè)分立。所謂存續(xù)分立是指企業(yè)分立后，被分立企業(yè)仍存續(xù)經(jīng)營(yíng)，并且不改變企業(yè)名稱(chēng)和法人地位，同時(shí)分立企業(yè)另行注冊(cè)登記。存續(xù)分立后，分立企業(yè)的股份由被分立企業(yè)的股東持有新設(shè)分立則是將被分立企業(yè)分設(shè)成兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)，被分立企業(yè)依法注銷(xiāo)。在存續(xù)分立中通常采用讓產(chǎn)分股式分立、讓產(chǎn)贖股式分立兩種技術(shù)方式。讓產(chǎn)分股式分立是指將沒(méi)有法人資格部分營(yíng)業(yè)分立出去成立新的子公司或轉(zhuǎn)讓給現(xiàn)存的公司，將接受資產(chǎn)的子公司的股權(quán)分給全部股東。同時(shí)，全部股東在被分立企業(yè)的股本按比例減少，有時(shí)也可以保持不變。

　　讓產(chǎn)贖股式分立是指將被分立企業(yè)沒(méi)有法人資格的部分營(yíng)業(yè)或分支分立出去成立新的子公司或現(xiàn)存的公司，將新公司的股權(quán)分配給被分立企業(yè)的部分股東，換回其在被分立企業(yè)的股份，從而使這部分股東在被分立企業(yè)不再保有股份。

　　新設(shè)分立通常采用股本分割式分立。股本分割式分立是將公司分割組成兩家以上新的公司，原公司解散。股本分割可分為兩種典型做法（1）、被分立企業(yè)的全部股東按原持股比例均衡地同時(shí)取得全部分立企業(yè)的股權(quán)，原持有的被分立企業(yè)的股票依法注銷(xiāo)，被分立企業(yè)依公司法規(guī)定只解散不清算。（2）、被分立企業(yè)的一個(gè)股東集團(tuán)取得部分分立企業(yè)的股票，同樣，被分立企業(yè)以公司法規(guī)定只解散不清算，其股票依法注銷(xiāo)。

　　二、讓產(chǎn)分股式分立的會(huì)計(jì)處理

　　讓產(chǎn)分股式分立作為存續(xù)式分立的一種方式，由于被分立企業(yè)是存續(xù)經(jīng)營(yíng)的，分立前后仍為一個(gè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的會(huì)計(jì)主體，因此在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，仍應(yīng)遵循歷史成本原則，不應(yīng)按評(píng)估價(jià)值調(diào)整被分立企業(yè)存續(xù)經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。對(duì)于被分立企業(yè)分離出去的資產(chǎn)和負(fù)債應(yīng)按其賬面價(jià)值予以轉(zhuǎn)銷(xiāo)，如果分離出去的資產(chǎn)總額與負(fù)債總額相等，就不需沖減被分立企業(yè)的凈資產(chǎn)，反之，就要對(duì)被分立企業(yè)的凈資產(chǎn)進(jìn)行調(diào)整。在讓產(chǎn)分股式分立情況下，由于是將分立企業(yè)的股權(quán)按比例分配給被分立企業(yè)的全部股東，這些股東仍保持被分立企業(yè)的股東身份不變，因此，應(yīng)將該重組業(yè)務(wù)視為被分立企業(yè)股東用其在被分立企業(yè)擁有的部分凈資產(chǎn)設(shè)立新公司。那么，被分立企業(yè)在按賬面價(jià)值轉(zhuǎn)銷(xiāo)分立資產(chǎn)和負(fù)債的同時(shí)，應(yīng)將資產(chǎn)總額大于負(fù)債總額的差額順序沖減未分配利潤(rùn)、盈余公積、資本公積和實(shí)收資本(股本)，需要減少注冊(cè)資本的，應(yīng)履行有關(guān)減資的法定手續(xù)。

　　對(duì)于被分立企業(yè)股東而言，在取得分立企業(yè)股權(quán)時(shí)，其會(huì)計(jì)處理方法應(yīng)隨其對(duì)被分立企業(yè)采用的核算方法而異。通常的會(huì)計(jì)分錄為借記負(fù)債類(lèi)科目，如資產(chǎn)總額大于負(fù)債總額的差額，借記未分配利潤(rùn)、盈余公積、資本公積和實(shí)收資本(股本)，貸記資產(chǎn)類(lèi)科目。

　　對(duì)于分立企業(yè)而言，在讓產(chǎn)分股式分立情況下，在將分立企業(yè)的股權(quán)按比例分配給被分立企業(yè)的全部股東后，全部股東在分立企業(yè)和被分立企業(yè)仍按原占股比例保有其權(quán)益，全體股東對(duì)分立企業(yè)以?xún)糍Y產(chǎn)出資，按照相關(guān)法規(guī)的規(guī)定，應(yīng)對(duì)相應(yīng)的資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估作價(jià)。

　　三、讓產(chǎn)贖股式分立的會(huì)計(jì)處理

　　讓產(chǎn)贖股式分立情況下，由于將新公司的股權(quán)分配給被分立企業(yè)的部分股東，換回其在被分立企業(yè)的股份，因此，應(yīng)將該重組業(yè)務(wù)視為被分立企業(yè)的部分股東從被分立企業(yè)清算了權(quán)益，用其對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)和負(fù)債投入分立企業(yè)。對(duì)于被分立企業(yè)的股東而言，他們要放棄在被分立企業(yè)的權(quán)益，需要減少“長(zhǎng)期股權(quán)投資”的賬面價(jià)值；同時(shí)，按評(píng)估確認(rèn)價(jià)值反映在新分立企業(yè)的投資成本。

　　從被分立企業(yè)股東的角度看，部分股東以其放棄的被分立企業(yè)的股份換得了分立企業(yè)的股份，屬于一項(xiàng)非貨幣性交易，應(yīng)按放棄的股份成本作為換得新股的投資成本，再將其與分立企業(yè)權(quán)益之間的差額作為股權(quán)投資差額調(diào)整。被分立企業(yè)的簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)處理同上，只是在沖減未分配利潤(rùn)、盈余公積、資本公積和實(shí)收資本(股本)時(shí)，注銷(xiāo)的市部分從被分立企業(yè)清算了權(quán)益的股東在被分立企業(yè)所占的份額所分享的所有者權(quán)益的數(shù)額。

　　在讓產(chǎn)贖股式分立中，部分股東以放棄被分立企業(yè)的全部股權(quán)為代價(jià)，換得分立企業(yè)的全部股權(quán)，故而在分立前，有必要對(duì)被分立企業(yè)的資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估；分立企業(yè)應(yīng)按評(píng)估價(jià)值借記資產(chǎn)類(lèi)賬戶(hù)，貸記負(fù)債類(lèi)賬戶(hù)和備抵類(lèi)賬戶(hù)，按確定的數(shù)額貸記有關(guān)各方的“實(shí)收資本(股本)”，將凈資產(chǎn)評(píng)估確認(rèn)值大于實(shí)收資本(股本)的差額記入資本公積。

　　對(duì)于外商投資企業(yè)分立而言，分立后各公司的注冊(cè)資本額之和應(yīng)為分立前公司的注冊(cè)資本額，并且規(guī)定，外國(guó)投資者的股權(quán)比例不得低于分立后公司注冊(cè)資本的百分之二十五，這就決定了外商投資企業(yè)分立只能采用讓產(chǎn)分股式或讓產(chǎn)贖股式，并且應(yīng)按資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行分立。對(duì)于被分立企業(yè)，應(yīng)按分立出去的資產(chǎn)和負(fù)債轉(zhuǎn)銷(xiāo)其賬面價(jià)值，同時(shí)按照協(xié)議約定應(yīng)沖減的被分立企業(yè)注冊(cè)資本(實(shí)收資本)，按分立凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與沖減的“實(shí)收資本”之差，沖減其他所有者權(quán)益科目，具體金額應(yīng)由各投資者商定。

　　在新設(shè)分立方式中，被分立企業(yè)需依法注銷(xiāo)，故將分立基準(zhǔn)日資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益的賬面價(jià)值予以轉(zhuǎn)銷(xiāo)，結(jié)清舊賬。同時(shí)，分立后的資產(chǎn)和負(fù)債由新設(shè)的分立企業(yè)繼承，由分立企業(yè)進(jìn)行相關(guān)的會(huì)計(jì)處理。

　　四、企業(yè)分立涉及的企業(yè)所得稅問(wèn)題

　　企業(yè)分立分在稅收上可分為免稅分立重組和應(yīng)稅分立重組兩大類(lèi)。

　　免稅分立重組產(chǎn)生于對(duì)被分立企業(yè)因分立而轉(zhuǎn)移的整體資產(chǎn)不作視同銷(xiāo)售，免于計(jì)算財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得的情形下，此時(shí)分立企業(yè)取得該部分資產(chǎn)的計(jì)稅成本必須以分立前的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)確定。而應(yīng)稅分立重組則相反，如果對(duì)被分立企業(yè)轉(zhuǎn)移的整體資產(chǎn)視同銷(xiāo)售處理，分立企業(yè)取得該部分資產(chǎn)的計(jì)稅成本就要按其公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定。

　　1．免稅分立重組

　　根據(jù)相關(guān)稅收政策，免稅分立重組的前提是分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)或其股東的交換價(jià)款中，除分立企業(yè)的股權(quán)以外的非股權(quán)支付額，不高于支付的股權(quán)票面價(jià)值(或支付的股本的賬面價(jià)值)的20%。企業(yè)分立當(dāng)事各方也可選擇按下列規(guī)定進(jìn)行分立業(yè)務(wù)的所得稅處理：被分立企業(yè)可不確認(rèn)分離資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計(jì)算所得稅；被分立企業(yè)已分離資產(chǎn)相對(duì)應(yīng)的納稅事項(xiàng)由接受資產(chǎn)的分立企業(yè)承繼；被分立企業(yè)的未超過(guò)法定彌補(bǔ)期限的虧損額可按分離資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配，由接受分離資產(chǎn)的分立企業(yè)繼續(xù)彌補(bǔ)；分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的全部資產(chǎn)和負(fù)債的成本，須以被分立企業(yè)的賬面凈值為基礎(chǔ)結(jié)轉(zhuǎn)確定，不得按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值進(jìn)行調(diào)整；被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(quán)，如需部分或全部放棄原持有被分立企業(yè)的股權(quán)，前者的成本應(yīng)以放棄的被分立企業(yè)的股權(quán)的成本為基礎(chǔ)確定。如不需放棄原持有被分立企業(yè)的股權(quán)，則其取得的分立企業(yè)的股權(quán)成本可從直接將“新股”總投資成本確定為零或者以被分立企業(yè)分離出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部?jī)糍Y產(chǎn)的比例先調(diào)整減低原持有的在被分立企業(yè)的成本，再將調(diào)整減低的投資成本平均分配到分立企業(yè)的股本上。

　　2．應(yīng)稅分立重組

　　如果企業(yè)分立不符合免稅重組條件，或未履行規(guī)定的審批程序，被分立企業(yè)應(yīng)視為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓其被分離出去的部分或全部資產(chǎn)，計(jì)算被分立資產(chǎn)的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，依法繳納所得稅。分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的資產(chǎn)，在計(jì)稅時(shí)可按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值確定成本。

　　對(duì)于外商投資企業(yè)而言，在分立前后的營(yíng)業(yè)活動(dòng)應(yīng)作為延續(xù)的營(yíng)業(yè)活動(dòng)進(jìn)行稅務(wù)處理，前提是在分立過(guò)程中不會(huì)發(fā)生高額的非股權(quán)支付額，從而從總體上將企業(yè)分立規(guī)定為免稅重組，對(duì)分立資產(chǎn)未要求視同銷(xiāo)售。分立后仍為外商投資企業(yè)的，分立后各企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債和股東權(quán)益，應(yīng)按分立前企業(yè)的賬面歷史成本計(jì)價(jià)，不得以評(píng)估值調(diào)整其原賬面價(jià)值。如分立后的企業(yè)按評(píng)估價(jià)值調(diào)整了有關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值并據(jù)此計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)的，應(yīng)在計(jì)算申報(bào)年度應(yīng)納稅所得額時(shí)予以調(diào)整。

　　對(duì)分立后的各企業(yè)，應(yīng)分別根據(jù)其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況，依照稅法及其實(shí)施細(xì)則及有關(guān)規(guī)定，確定適用減低稅率及承續(xù)享受分立前企業(yè)的定期減免稅優(yōu)惠待遇。

　　分立后企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)符合稅法規(guī)定的有關(guān)稅收優(yōu)惠的適用范圍的，凡分立前享受有關(guān)稅收優(yōu)惠尚未期滿(mǎn)的，分立后的企業(yè)可繼續(xù)享受至期滿(mǎn)；凡分立前已享受有關(guān)稅收優(yōu)惠期滿(mǎn)的，分立后的企業(yè)均不得重新享受該項(xiàng)稅收優(yōu)惠；凡屬分立前企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)不適用有關(guān)稅收優(yōu)惠，而分立后的企業(yè)改變?yōu)檫m用優(yōu)惠業(yè)務(wù)的，該分立后的企業(yè)可享受自分立前企業(yè)獲利年度起計(jì)算的稅收優(yōu)惠年限中剩余年限的優(yōu)惠。分立后企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)不符合稅法規(guī)定的有關(guān)稅收優(yōu)惠的適用范圍的，均不得享受或繼續(xù)享受有關(guān)稅收優(yōu)惠。